提前確認(rèn)收入
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，當(dāng)收入確認(rèn)的四個(gè)條件同時(shí)滿足時(shí)，企業(yè)應(yīng)該確認(rèn)收入，提前或推后確認(rèn)收入都是不恰當(dāng)?shù)摹５趯?shí)務(wù)中存在某些企業(yè)提前確認(rèn)收入的情況，常見(jiàn)情形包括：一是以開(kāi)具發(fā)票作為收入實(shí)現(xiàn)的標(biāo)志，而不管銷售過(guò)程是否完成，商品所有權(quán)上風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移。實(shí)際上，開(kāi)具銷售發(fā)票僅是稅務(wù)機(jī)關(guān)作為計(jì)稅的依據(jù)，并不能標(biāo)志企業(yè)收入的實(shí)現(xiàn)。如果企業(yè)銷售商品不能滿足上述收入確認(rèn)條件的任何一個(gè)，即使銷售發(fā)票已開(kāi)具，相應(yīng)的稅款已繳納，企業(yè)也不能確認(rèn)收入。二是通過(guò)捏造生產(chǎn)記錄、發(fā)運(yùn)記錄和發(fā)票等，提前確認(rèn)收入，掩蓋造假行為。銀廣夏就屬于此類，該企業(yè)通過(guò)偽造出口銷售發(fā)票和報(bào)關(guān)單及相關(guān)單據(jù)，虛構(gòu)了巨額銷售收入。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)時(shí)通常應(yīng)實(shí)施以下審計(jì)程序： （1）檢查企業(yè)的生產(chǎn)記錄、倉(cāng)庫(kù)出入庫(kù)單、發(fā)運(yùn)記錄、驗(yàn)收記錄、銷售合同、發(fā)票等，確認(rèn)其是否真實(shí)、有效。（2）實(shí)地盤(pán)點(diǎn)存貨、現(xiàn)場(chǎng)觀察生產(chǎn)過(guò)程，以確定上述發(fā)出存貨的真實(shí)性。（3）關(guān)注上述憑單、合同的日期。一般而言，收入確認(rèn)不應(yīng)早于上述日期。（4）關(guān)注款項(xiàng)的回收情況，對(duì)于尚未收款或收款比例很小的，應(yīng)予以重點(diǎn)關(guān)注；如果存在應(yīng)收款項(xiàng)長(zhǎng)期未能收回或收款比例很小的，應(yīng)進(jìn)一步審查是否存在提前確認(rèn)收入或虛構(gòu)收入的情況。（5）通過(guò)向客戶發(fā)函等途徑，以證實(shí)客戶已確認(rèn)接受商品和相應(yīng)的應(yīng)收款項(xiàng)。（6）向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)、海關(guān)查詢企業(yè)的納稅和報(bào)關(guān)出口情況，從另一個(gè)角度來(lái)驗(yàn)證收入的真實(shí)性。
在存有重大不確定性時(shí)確認(rèn)收入
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定下列情況一般不應(yīng)確認(rèn)收入：買(mǎi)方有可能退貨、交易涉及到未解決的問(wèn)題或還需要進(jìn)一步協(xié)調(diào)、出售后重新購(gòu)回（或租回）、買(mǎi)方有可能拒付貨款、借助于第三方簽訂“賣斷收益權(quán)”的協(xié)議、簽有買(mǎi)方有權(quán)在特定時(shí)期內(nèi)獲得既定投資報(bào)酬的協(xié)議等等。如附有銷售退回條件的商品銷售，如果不能合理確定退貨的可能性，則應(yīng)在售出商品退貨期滿時(shí)才能確認(rèn)收入；又如附有回購(gòu)協(xié)議的商品銷售，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入，發(fā)出商品的實(shí)際成本與銷售價(jià)格以及相關(guān)稅費(fèi)之間的差額，在“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”核算。在實(shí)際工作中，部分企業(yè)往往在上述交易存有重大不確定性時(shí)確認(rèn)收入，既違背了收入確認(rèn)原則，也虛增了營(yíng)業(yè)收入。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)，首先，檢查有關(guān)的發(fā)運(yùn)記錄（或交付單）、驗(yàn)收單、銷售合同、發(fā)票、補(bǔ)充協(xié)議（如有），判斷上述業(yè)務(wù)是否存在重大不確定性。其次，了解行業(yè)慣例、客戶信用狀況等，以判斷相關(guān)的款項(xiàng)能否流入。最后，通過(guò)向客戶發(fā)函予以確認(rèn)，如發(fā)函確認(rèn)結(jié)果與賬面存在差異時(shí)，應(yīng)深入詳查，不能過(guò)于信賴企業(yè)的解釋。
誤用完工百分比法確認(rèn)收入
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，在勞務(wù)交易或建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的情況下，應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日按完工百分比法確認(rèn)收入。如果勞務(wù)交易或建造合同的結(jié)果不能夠可靠地估計(jì)，應(yīng)區(qū)別情況處理：如果成本能夠收回的，收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際成本加以確認(rèn)，成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用；如果成本不能夠收回的，應(yīng)在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為費(fèi)用，不確認(rèn)收入。但在實(shí)際工作中，由于信息的不對(duì)稱，當(dāng)交易結(jié)果尚不能可靠地估計(jì)時(shí)，企業(yè)即采用完工百分比法確認(rèn)收入和結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本費(fèi)用，從而達(dá)到高估收入的目的。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)時(shí)可實(shí)施以下四項(xiàng)審計(jì)程序：（1）檢查交易合同注明的交易總金額，其后如有調(diào)整的，應(yīng)及時(shí)作調(diào)整；（2）關(guān)注企業(yè)是否建立了完善的內(nèi)部成本核算制度和有效的內(nèi)部財(cái)務(wù)預(yù)算及報(bào)告制度，能否準(zhǔn)確提供已發(fā)生的成本，能否對(duì)剩余勞務(wù)將要發(fā)生的成本作出科學(xué)、可靠的估計(jì)；（3）關(guān)注勞務(wù)的完成程度能否可靠的確定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)作出合理判斷，如需要，可利用專家的工作；（4）根據(jù)客戶的信譽(yù)、以往的經(jīng)驗(yàn)以及雙方就結(jié)算方式和期限達(dá)成的協(xié)議等方面來(lái)判斷相關(guān)的款項(xiàng)能否流入。只有當(dāng)上述因素均能確定的情況下，企業(yè)才能采用完工百分比法確認(rèn)收入。
通過(guò)向第三方轉(zhuǎn)手以達(dá)到操縱收入的目的
比如，一家企業(yè)（包含母子公司），將由母公司制造的，但其子公司在生產(chǎn)過(guò)程需用的機(jī)床，由母企業(yè)將機(jī)床按市場(chǎng)價(jià)銷售給第三方，確認(rèn)銷售收入，再由其子公司按市場(chǎng)價(jià)從第三方手中購(gòu)回，作為固定資產(chǎn)核算，并按預(yù)計(jì)使用年限計(jì)提折舊。這種做法避免了集團(tuán)內(nèi)部交易必須抵消的約束，達(dá)到了操縱收入和虛增當(dāng)期利潤(rùn)的目的。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)，首先，應(yīng)按實(shí)質(zhì)重于形式的原則，判斷是否作為售后回購(gòu)處理； 如果所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬尚未轉(zhuǎn)移，則不應(yīng)確認(rèn)收入。其次，應(yīng)判斷企業(yè)與第三方是否具有關(guān)聯(lián)關(guān)系，如存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，則還應(yīng)按關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行處理和披露。
采用委托代銷方式銷售商品時(shí)
于商品交付給代銷商時(shí)確認(rèn)收入
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，采用代銷方式銷售商品時(shí)，不管是采取買(mǎi)斷方式還是采取收取手續(xù)費(fèi)的方式，委托方在交付商品時(shí)不應(yīng)確認(rèn)收入，而應(yīng)在受托方將商品銷售，并收到其開(kāi)具的代銷清單時(shí)，方可確認(rèn)收入。但在實(shí)際工作中，由于向代銷商收集的信息不及時(shí)，企業(yè)往往在期末對(duì)發(fā)往代銷商的商品全部確認(rèn)收入，而不管代銷商是否已經(jīng)將商品出售。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)時(shí)可采取以下審計(jì)程序： （1）檢查企業(yè)與各個(gè)代銷商簽訂的代銷協(xié)議，了解代銷的品種、方式、價(jià)格、違約責(zé)任等。（2）取得并分析企業(yè)發(fā)往各代銷商商品的上期結(jié)存、本期發(fā)貨、期末結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)量及各代銷商的盤(pán)點(diǎn)資料。（3）向各代銷商發(fā)函詢證，如需要，對(duì)業(yè)務(wù)交易量較大和結(jié)存存貨余額較多的代銷商的期末庫(kù)存進(jìn)行監(jiān)盤(pán)，存在賬實(shí)差異的，應(yīng)查明原因。對(duì)各代銷商期末結(jié)存部分應(yīng)建議企業(yè)作沖回收入處理。
延后確認(rèn)收入
延后確認(rèn)是指符合收入確認(rèn)條件應(yīng)在當(dāng)期確認(rèn)的收入，但不確認(rèn)收入，延后至以后各期予以確認(rèn)。這也是一種收入操縱行為，經(jīng)常發(fā)生在當(dāng)前收入和利潤(rùn)處于良好狀態(tài)的企業(yè)。企業(yè)可以在以后各期收入下降時(shí)，通過(guò)確認(rèn)當(dāng)期或以前各期的遞延收入來(lái)高估以后各期的收入，以達(dá)到以豐補(bǔ)歉、平滑收入的目的，極易使報(bào)表使用者產(chǎn)生企業(yè)銷售和利潤(rùn)平穩(wěn)的錯(cuò)覺(jué)。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)，可實(shí)施以下幾項(xiàng)審計(jì)程序： （1）檢查企業(yè)倉(cāng)庫(kù)出入庫(kù)單、發(fā)運(yùn)記錄、驗(yàn)收記錄、銷售合同、發(fā)票等，同時(shí)關(guān)注上述憑單、合同的日期。如果企業(yè)商品早已發(fā)運(yùn)或商品已取得驗(yàn)收記錄，但尚未開(kāi)具發(fā)票，企業(yè)未確認(rèn)收入的，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)詳細(xì)審查上述憑單、合同以判斷是否符合收入確認(rèn)條件。如仍不能作出判斷的，應(yīng)進(jìn)一步取證，關(guān)注企業(yè)是否存在延后確認(rèn)收入的情況。（2）關(guān)注款項(xiàng)的預(yù)收情況，對(duì)于已全部收款或收款比例較高的，應(yīng)予以重點(diǎn)關(guān)注；如果存在預(yù)收款項(xiàng)長(zhǎng)期掛賬或收款比例很高的，應(yīng)進(jìn)一步審查是否存在延后確認(rèn)收入的情況。（3）通過(guò)向客戶發(fā)函、對(duì)發(fā)出商品進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)等途徑，以證實(shí)向客戶的預(yù)收款項(xiàng)和發(fā)出商品的存在性和所有權(quán)。
相關(guān)熱詞： 操縱營(yíng)業(yè)收入
